CILJI:
V tem poglavju se bomo seznanili z različnimi metodami vrednotenja zalog nedokončane in dokončane proizvodnje, ki jih uporabljajo proizvodna podjetja. Izbira pravilne metode vrednotenja ima pomemben vpliv na višino zalog in vrednost poslovnega izida. Spoznali bomo, da je izbira metode odvisna od dinamike proizvodnje in prodaje. Spoznali bomo tudi metode vrednotenja trgovskega blaga.
Podjetje samostojno izbira sistem in metodo vrednotenja nedokončane proizvodnje, polproizvodov in proizvodov. Metode se razlikujejo po izbiri sestavin cene, s katero podjetje vrednoti poslovne učinke. Opredeli se lahko za polno lastno ceno, ki vključuje vse stroške ustvarjanja poslovnega učinka, ali pa za zoženo ceno, ki vključuje le določene stroške, ostale posredne stroške pa podjetje prenese neposredno v odhodke in s tem takoj vpliva na poslovni izid obračunskega obdobja.
4.1 VREDNOTENJE PO POLNI STROŠKOVNI CENI
Pri uporabi te metode podjetje predpostavlja, da so vsi stroški, ki se pojavijo v obračunskem obdobju (razen tistih, ki so všteti v nabavne vrednosti prvin ali pa so razmejeni), razporejeni na ustvarjene poslovne učinke tega obdobja, ne glede na to, ali so tedaj še v obliki nedokončane proizvodnje, polproizvodov, dokončanih proizvodov na zalogi v skladišču ali so že prodani kupcem. Takšno obravnavanje stroškov dopušča, da v lastno ceno poslovnih učinkov zajamemo vse stroške, razen tistih, ki kot neposredni stroški nastajajo šele ob prodaji in bremenijo izključno prodane količine poslovnih učinkov. Tako imenovane neposredne stroške prodaje obračunskega obdobja nikoli ne vključimo v ceno zalog, ampak jih prenesemo neposredno na odhodke.
Polno lastno ceno zalog poslovnih učinkov tako sestavljajo:
• neposredni stroški materiala,
• neposredni stroški plač,
• drugi neposredni stroški,
• posredni stroški proizvajanja z vštetimi obrestmi,
• posredni stroški nakupovanja z vštetimi obrestmi,
• posredni stroški prodajanja z vštetimi obrestmi,
• posredni stroški splošnih dejavnosti z vštetimi obrestmi.
Stroški obresti od posojil, nastalih v zvezi z nedokončano proizvodnjo in gotovimi proizvodi, se lahko vštevajo v vrednost zalog, še zlasti pri dolgotrajnih proizvajalnih procesih (na primer v ladjedelništvu, gradbeništvu, strojegradnji ipd.).
Primer 9:
V podjetju proizvedemo 500 enot, prodamo pa 490 enot po 1.500 EUR brez DDV. Pri poslovanju imamo naslednje vrste stroškov:
neposredni stroški materiala/enoto 300 EUR
neposredni stroški dela/enoto 400 EUR
neposredni stroški storitev/enoto 50 EUR neposredni stroški amortizacije/enoto 150 EUR Skupaj neposredni stroški proizvodnje 900 EUR
splošni proizvajalni stroški/enoto 100 EUR (60 % spremenljivih stroškov)
splošni stroški nabave 30 EUR
splošni stroški uprave 60 EUR
splošni stroški prodaje 15 EUR (neposredni stroški 5 EUR / enoto)
Vrste stroškov
Proizvodnja (500 kom)
Prodaja (490 kom)
Material 150.000 147.000
Delo 200.000 196.000
Storitve 25.000 24.500
Amortizacija 75.000 73.500
Skupaj neposredni stroški 450.000 441.000
splošni proizvajalni stroški 50.000 49.000
splošni stroški nabave 15.000 14.700
splošni stroški uprave 30.000 29.400
splošni stroški prodaje 7.500 7.350
Proizvodnja in prodaja po polni stroškovni
ceni 552.500 541.450
Rezultat = prihodki – (neposredni stroški + splošni proizvajalni stroški, upoštevani ob prodaji) + splošni režijski stroški (uprava, nabava, prodaja)
(490 kom × 1.500 EUR) - (541.450 EUR) = 735.000 EUR - 541.450 EUR = 193.550 EUR poslovni izid
4.2 VREDNOTENJE PO ZOŽENI LASTNI CENI
Zoževanje vrednotenja poslovnih učinkov pomeni, da obsega cena, po kateri vrednotimo zaloge poslovnih učinkov, manj posrednih stroškov kot polna lastna cena. Vse ostale stroške prenesemo tako kot neposredne stroške prodaje direktno na odhodke.
Po tej metodi se stroški obresti obravnavajo kot takojšen finančni odhodek, kar pomeni, da se ne zadržujejo v vrednosti zalog, ampak jih s stroškov v celoti prenesemo na odhodke obračunskega obdobja. Metoda je primerna, če je proizvodnja enakomerna in prodaja neenakomerna.
Zoženo lastno ceno brez vštetih obresti sestavljajo:
• neposredni stroški materiala,
• neposredni stroški plač,
• drugi neposredni stroški,
• posredni stroški proizvajanja brez vštetih obresti,
• posredni stroški nakupovanja brez vštetih obresti,
• posredni stroški prodajanja brez vštetih obresti,
• posredni stroški splošnih dejavnosti brez vštetih obresti.
Primer 10:
Uporabili bomo iste podatke, kot v primeru 9, s tem, da bomo proizvodnjo in prodajo vrednotili po metodi zožene lastne cene.
Vrste stroškov
Proizvodnja (500 kom)
Prodaja (490 kom)
Material 150.000 147.000
Delo 200.000 196.000
Storitve 25.000 24.500
Amortizacija 75.000 73.500
Skupaj neposredni stroški 450.000 441.000
splošni proizvajalni stroški 50.000 49.000
splošni stroški nabave 15.000 14.700
splošni stroški uprave 30.000 29.400
splošni stroški prodaje 5.000 4.900
Proizvodnja in prodaja po proizvajalnih stroških 550.000 539.000
neposredni stroški prodaje 2.500
Rezultat = prihodki - (neposredni stroški + splošni proizvajalni stroški, upoštevani ob prodaji) + splošni režijski stroški (uprava, nabava, prodaja)
(490 kom × 1.500 EUR) - (539.000 EUR + 2.500 EUR) = 735.000 EUR - 541.500 EUR = 193.500 EUR - poslovni izid
4.3 VREDNOTENJE PO PROIZVAJALNIH STROŠKIH
Zoženo lastno ceno po proizvajalnih stroških sestavljajo:
• neposredni stroški materiala,
• neposredni stroški plač,
• drugi neposredni stroški,
• posredni stroški proizvajanja.
Stroški, ki se pojavijo zunaj ustvarjanja poslovnih učinkov, niso razporejeni po stroškovnih nosilcih, ampak v celoti bremenijo odhodke tekočega obračunskega obdobja in s tem prodane količine ustvarjenih poslovnih učinkov.
To so:
• posredni stroški nakupovanja,
• posredni stroški prodajanja,
• posredni stroški splošnih dejavnosti,
• neposredni stroški prodaje,
• obresti.
Pri tem pa obstaja možnost, da podjetje med posredne stroške proizvajanja zajame tudi posredne stroške nakupovanja, saj le-ti smiselno povečujejo vrednost materiala in jih lahko v celoti poračunamo s porabljenimi količinami materiala. Metoda je primerna, če sta proizvodnja in prodaja enakomerni.
Skupaj neposredni stroški 450.000 441.000
splošni proizvajalni stroški 50.000 49.000
Proizvodnja in prodaja po proizvajalnih stroških 500.000 490.000
splošni stroški nabave 15.000
splošni stroški uprave 30.000
splošni stroški prodaje 7.500
Skupaj splošni stroški 52.500
Rezultat = prihodki - (neposredni stroški + splošni proizvajalni stroški, upoštevani ob prodaji) + splošni režijski stroški (uprava, nabava, prodaja)
(490 kom × 1.500 EUR) - (490.000 EUR + 52.500 EUR) = 735.000 EUR - 542.500 EUR = 192.500 EUR - poslovni izid
4.4 VREDNOTENJE PO SPREMENLJIVIH STROŠKIH
Metoda se uvršča med najpomembnejše sodobne metode in jo poznamo tudi po imenu direct costing. Bistvo metode je, da s poslovnimi učinki obračunskega obdobja poračunavamo le tiste stroške, ki so po naravi spremenljivi.
Zoženo lastno ceno po spremenljivih stroških tako sestavljajo:
a) neposredni stroški materiala, b) neposredni stroški plač, c) drugi neposredni stroški,
d) posredni spremenljivi stroški proizvajanja, e) posredni spremenljivi stroški nakupovanja, f) posredni spremenljivi stroški prodajanja,
g) posredni spremenljivi stroški splošnih dejavnosti.
Posredni stalni stroški proizvajanja, nakupovanja, prodajanja in splošnih dejavnosti v nerazporejenem znesku bremenijo prodane količine poslovnih učinkov. V takšnem primeru je cena enote poslovnega učinka na zalogi pri sicer nespremenjenih okoliščinah nižja. Metoda je primerna, če je proizvodnja neenakomerna in prodaja enakomerna.
Pri obračunavanju stroškov po tej metodi imamo naslednje stopnje:
• po naravnih vrstah zajamemo vse stroške in ugotovimo njihove skupne zneske,
• po stroškovnih mestih zajamemo stroške tako, kakor so bili povzročeni - znotraj stroškovnih mest jih nato ločimo na stalne in spremenljive,
• med stroškovnimi mesti obračunavamo razmerja le v višini spremenljivih stroškov,
• stalne stroške proizvajalnih in neproizvajalnih stroškovnih mest prenesemo direktno na odhodke,
• po stroškovnih nosilcih razporedimo le spremenljivi del neposrednih in posrednih stroškov,
• obračunamo dokončane poslovne učinke po spremenljivem delu stroškov.
Primer 12:
Uporabili bomo iste podatke, kot v primeru 9, s tem, da bomo proizvodnjo in prodajo vrednotili po metodi spremenljivih stroškov.
Vrste stroškov
Proizvodnja (500 kom)
Prodaja (490 kom)
Material 150.000 147.000
Delo 200.000 196.000
Storitve 25.000 24.500
Amortizacija 75.000 73.500
Skupaj neposredni stroški 450.000 441.000
spremenljivi del splošni proizvajalni stroški 30.000 29.400 Proizvodnja in prodaja po spremenljivih stroških 480.000 470.400
splošni stroški nabave 15.000
splošni stroški uprave 30.000
splošni stroški prodaje 7.500
stalni del splošni proizvajalni stroški 20.000
Skupaj splošni stroški 72.500
Rezultat = prihodki - (neposredni stroški + splošni proizvajalni stroški, upoštevani ob prodaji + splošni režijski stroški (uprava, nabava, prodaja)
(490 kom × 1.500 EUR) - (470.400 EUR + 72.500 EUR) = 735.000 EUR - 542.900 EUR = 192.100 EUR - poslovni izid
4.5 OBRAČUN TRGOVSKEGA BLAGA
Vrednotenje in evidentiranje trgovskega blaga na zalogi lahko opravimo na naslednje načine:
• po nabavni vrednosti (upoštevamo nakupno (fakturno) ceno dobavitelja in neposredne stroške nakupa),
• po prodajni vrednosti (oblikovane so nabavne vrednosti in trgovinske razlike v ceni - marže),
• po prodajni vrednosti z vračunanim davkom na dodano vrednost (trgovci na drobno morajo voditi zaloge po prodajni ceni, skupaj z vračunanim davkom na dodano vrednost).
Primer 13:
Nabavimo trgovsko blago po nakupni (fakturni) ceni 128.000 EUR brez DDV, odvisni stroški nabave so 10-odstotni (prevoz, tehtanje, razkladanje, prekladanje ipd.), razlika v ceni (marža) pa 15- in 20-odstotni DDV.
Sestavine kalkulacije Vrednosti v EUR
fakturna cena 128.000
odvisni stroški nabave (10 %) 12.800
Fakturna (nakupna) cena 140.800
vkalkulirana razlika v ceni (15 %) 21.120
Prodajna vrednost 161.920
vkalkuliran DDV (20 %) 32.384
Prodajna vrednost z DDV (20 %) 194.304
Prodali smo 67.200 EUR zalog trgovskega blaga z DDV. Zaloge vodimo po prodajni ceni z DDV (maloprodajna cena).
% prodaje = 67.200 EUR / 194.304 EUR ×100 = 34,58 %
% realizirane razlike v ceni = 34,58 % od 21.120 EUR = 7.303,30 EUR
% realiziranega DDV = 34,58 % od 32.384 EUR = 11.198,40 EUR
Povzetek:
V tem poglavju smo se seznanili z zelo zahtevnimi in pomembnimi metodami, ki jih morajo proizvodnja in trgovska podjetja uporabiti pri obračunu proizvodov in trgovskega blaga. Kot smo spoznali, izbira metode močno vpliva na vrednost zalog in posledično na višino poslovnega izida. Zato je naloga računovodje, da metode vsebinsko pozna in pomaga vodstvu pri odločitvi o izbiri pravilne metode.
Ključne besede:
metoda vrednotenja po polni stroškovni ceni, metoda vrednotenja po zoženi lastni ceni, metoda vrednotenja po proizvajalnih stroških, metoda vrednotenja po spremenljivih stroških, obračun trgovskega blaga.
Vprašanja za ponavljanje:
1. Kateri so neposredni stroški pri proizvodni in prodaji?
2. Katere stroške vsebuje polna lastna cena?
3. Opredelite razliko med polno in zoženo lastno ceno?
4. Katere stroške prenesemo med zaloge in katere med odhodke, če uporabimo metodo polne stroškovne cene?
5. Kdaj stroški vplivajo na poslovni izid, če uporabimo metodo polne stroškovne cene?
6. Katero metodo bi uporabili, če je proizvodnja enakomerna in prodaja neenakomerna?
7. Kateri stroški direktno bremenijo odhodke pri metodi zožene lastne cene?
8. Katero metodo bi uporabili, če sta proizvodnja in prodaja enakomerni?
9. Kateri stroški direktno bremenijo odhodke pri metodi proizvajalnih stroškov?
10. Katere stroške prenesemo med zaloge, če uporabimo metodo proizvajalnih stroškov?
11. Katero metodo bi uporabili, če je proizvodnja neenakomerna in prodaja enakomerna?
12. Kateri stroški direktno bremenijo odhodke pri metodi spremenljivih stroškov?
13. Opišite razliko višine poslovnega izida in vrednosti zalog med izbranimi metodami?
14. Po kakšnih cenah vodijo trgovci zaloge trgovskega blaga?
15. Vrednost zalog trgovskega blaga, ki jih vodimo po prodajni ceni z DDV, je 120.000 EUR. Predviden zaslužek je 10.000 EUR in vkalkuliran je 20-odstotni DDV, ki znaša 20.000 EUR. Kupcu smo izstavili račun za 48.000 EUR. Izračunajte odstotek zmanjšanja zalog ter koliko smo zaslužili in kako obračunali DDV?