Teoretične osnove in pregled literature
Nivoji sestavin dejavnosti, ki so prikazani na sliki 2.25 na prejšnji strani zajemajo osem nivojev sestavin dejavnosti:
- nivo proizvodne linije,
v njem se nahajajo sestavine dejavnosti, ki oblikujejo proizvodno linijo, - nivo programa,
vključuje sestavine dejavnosti oglaševanja, izdelave katalogov in podobnih reklamnih dejavnosti,
- nivo blagovne znamke,
zajema sestavine dejavnosti, ki so namenjene celotni blagovni znamki, - nivo strank,
vsebuje vse sestavine dejavnosti, ki se povezujejo s strankami, - nivo proizvajanja,
vanj so zajete sestavine dejavnosti, ki se nanašajo na različne tipe izdelkov, - nivo naročil,
vključuje vse sestavine dejavnosti povezane z naročili podjetij, - nivo serije,
zajema sestavine dejavnosti, ki se navezujejo na posamezno serijo izdelkov, - nivo izdelka,
sem so uvrščene vse sestavine dejavnosti, ki se nanašajo na enoto izdelka ali storitve [23].
Stroški sestavin dejavnosti se preko vsakega nivoja neposredno prenašajo na ta nivo in na vsako posamezno dejavnost. Stroški izdelkov se nanašajo na posamezne izdelke, stroški serij na vsako serijo izdelkov, stroški sestavin dejavnosti na ravni proizvajanja pa se dodelijo proizvajani vrsti izdelkov. Vsi ostali nivoji si potem sledijo po enakem principu, za katere velja, da se na njih navezujejo stroški.
2.5.3 Prednosti in slabosti metode kalkulacij stroškov na podlagi sestavin dejavnosti
Metoda ABC je zasnovana, kot jo prikazujejo nivoji sestavin dejavnosti, vendar se ob kompleksnem proizvodnem sistemu lahko metoda izkaže kot dokaj neuporabna in jo je težko implementirati na sistemu. Za izvedbo potrebujemo veliko več časa, sredstev in prizadevanja, kot za klasični način. Metoda ima tako svoje prednosti in slabosti.
Prednosti metode ABC stremijo k temu, da se čim bolj natančno popišejo stroški aktivnosti in izvaja nadziranje in obvladovanje stroškov, natančno povezovanje stroškov s proizvodi in z njimi izkoriščanje posrednih stroškovnih bazenov, določanje prodajne cene, ugotovitev neučinkovitih dejavnosti, pridobitev informacij o obnašanju stroškov in njihovem izvoru, ter nenazadnje tudi določitvi proizvodnega programa in nadziranju uspešnosti [21].
Teoretične osnove in pregled literature
34
porabljenega realnega časa za aktivnost, točnost podatkov je pristranska ali izkrivljena zaradi prikrivanja neproduktivnega časa delavcev v proizvodnji. Metoda ima časovno in stroškovno potratno pridobivanje podatkov, saj se stroški ponovno pojavijo, ko je aktivnost spremenjena ali dopolnjena. Stroškovni gonilniki predstavljajo napačne vrednosti zaradi predpostavke, da vsi razpoložljivi viri delujejo s polno zmogljivostjo, vložek sredstev v računalniško opremo za shranjevanje velikih baz podatkov in njihovo obdelavo za ugotavljanje podrobnosti je prevelik za določena manjša podjetja. Poleg tega je zelo omejena tudi povezava med sistemi z metodo ABC in drugimi organizacijskimi informacijskimi sistemi [21].
2.5.4 Metoda časovno zasnovanih kalkulacij stroškov na podlagi sestavin dejavnosti
Metoda časovno zasnovanih kalkulacij stroškov na podlagi sestavin dejavnosti (angl. time driven activity based costing), oziroma metoda TDABC, je nadgradnja metode ABC.
Slednja metoda se zaradi svojih pomanjkljivost in prepotrebnega velikega števila podatkov in visokih stroškov uvajanja ter v mnogih primerih težke izvedbe ni izkazala za najboljšo rešitev. TDABC metoda sledi svoji predhodnici ABC in odpravi njene pomanjkljivosti.
Metoda TDABC je v primerjavi z metodo ABC precej enostavnejša in povzroči manj stroškov, temelji tudi na hitrejšem izvajanju in omogoča zasnovo stroškov z dejanskimi denarnimi sredstvi, ki so na voljo za določen proizvodni sistem. Strošek na časovno enoto porabljenih virov predstavlja razmerje med celotno kapaciteto stroškov opredeljenih virov in časom koriščenja virov. Celotna kapaciteta stroškov je definirana kot vsi potrebni viri, ki jih potrebujemo za izvedbo aktivnosti. Čas koriščenja virov je opredeljen kot dejanski čas, ki ga delavci v proizvodnji porabijo za opravljanje aktivnosti [24].
TDABC metoda deluje tako, da najprej določimo oziroma identificiramo aktivnosti, ki jih moramo narediti, da lahko izdelamo izdelek. Nato določimo vse vire, ki jih potrebujemo, da lahko aktivnost izvedemo. Skupino potrebnih virov za izvršitev aktivnosti povežemo v bazen virov. Bazen virov napolnimo z razpoložljivimi viri v podjetju, ki so potrebni za izvršitev željene aktivnosti. Vse razpoložljive vire tudi popolnoma izkoristimo in nato povežemo vire, bazene virov, aktivnosti in stroškovni predmet z gonili. Vire povežemo z bazenom virov preko gonil virov, ki opredelijo količino potrebnih virov, ki jih potrebujemo za izvajanje aktivnosti. Bazene virov povežemo z aktivnostmi preko gonil kapacitet virov, ki opredelijo ceno na enoto časa porabljenih virov iz bazena virov. Aktivnosti povežemo s stroškovnim predmetom preko gonil aktivnosti. Gonila aktivnosti opredelijo, koliko časa bomo izvajali določeno aktivnost. Stroške aktivnosti nato pripišemo stroškovnemu predmetu kot produkt časa trajanja aktivnosti in stroškov na časovno enoto porabljenih virov [25].
Ključni parameter metode TDABC je čas potreben za izvedbo posamezne sestavine dejavnosti. Izračuna se ga na podlagi spodnje časovne enačbe 2.8:
𝒕𝒕𝒔𝒅= 𝜷𝟎+ 𝜷𝟏∙ 𝒙𝟏+ 𝜷𝟐∙ 𝒙𝟐+ 𝜷𝟑∙ 𝒙𝟑+ ⋯ + 𝜷𝒏∙ 𝒙𝒏, (2.8) kjer so spremenljivke v enačbi 2.8:
Teoretične osnove in pregled literature
- čas trajanja sestavine dejavnosti 𝑡𝑡𝑠𝑑 [min],
- konstanten čas potreben za izvedbo aktivnosti 𝛽0 [min], - čas potreben za izvedbo določene aktivnosti 𝛽𝑛 [min],
- faktor trajanja določenega elementa sestavine dejavnosti 𝑥𝑛 [/] v rangu [0-1], - število elementov aktivnosti 𝑛 [/].
Modeliranje časovne enačbe zahteva poznavanje sestavin dejavnosti poslovnega procesa in faktorjev, ki nosijo informacijo o porabi časa sestavin dejavnosti. Opraviti je treba oceno konstantnega časa za realizacijo sestavine dejavnosti in časa, potrebnega za realizacijo sestavine dejavnosti ob upoštevanju faktorja trajanja [24].
Če še enkrat na kratko povzamemo korake kalkulacij stroškov po metodi TDABC:
- prepoznavanje denarnih sredstev, ki jih potrebuje za izvajanje sestavin dejavnosti, - izračun vseh skupnih stroškov vseh denarnih sredstev,
- izračun dejanskega časa, ki smo ga porabili za koriščenje kapacitet virov denarnih sredstev,
- ugotovitev časa trajanja posamezne aktivnosti s pomočjo časovne enačbe, - izračun stroškov dejavnosti na časovno enoto,
- dodelitev stroškov posameznim izdelkom ali storitvam [25].
2.6 Določitev lastne cene izdelka
Lastna cena izdelka je seštevek vseh stroškov na enoto izdelka in obenem osnova za oblikovanje prodajne cene. Kalkulacija lastne in potem tudi prodajne cene pa je v podjetju zelo pomembna, saj napačno kalkuliranje lahko privede do prenizke cene, kar pripelje do tega, da vsi stroški niso pokriti. Lastna cena izdelka je pomembna pri sprejemanju odločitev, kajti po svoji strukturi je odličen pokazatelj in kriterij uspešnosti proizvodnih procesov, ki dajejo informacije o stroških proizvodnje. Za določitev lastne cene izdelka potrebujemo informacije o praktično vseh stroških proizvodnje. Postopek izračuna je predstavljen v nadaljevanju.
Lastna cena izdelka torej predstavlja vsoto stroškov izdelave in materialnih stroškov.
Izračuna se jo po enačbi 2.9:
𝑪𝑳= 𝑺𝒎+ 𝑺𝒊, (2.9)
kjer parametre predstavljajo:
Teoretične osnove in pregled literature
36
Za izračun lastne cene potrebujemo podatek o materialnih stroških in stroških izdelave.
Materialne stroške se izračuna po naslednji enačbi 2.10:
𝑺𝒎= 𝒄𝒎∙ 𝑴𝒎, (2.10)
kjer so parametri sledeči:
- materialni stroški izdelka 𝑆𝑚 [€/kos], - cena materiala za enoto mase [€/kg], - masa materiala 𝑀𝑚 [kg/kos] [26].
Za izračun stroškov izdelave uporabimo enačbo 2.11:
𝑺𝒊 = ∑ (
- čas priprave za izvedbo j-te operacije 𝑡𝑝𝑗 [Nh/naročilo], - načrtovano število proizvodov 𝑚 [kos/naročilo],
- čas na enoto mere za izvedbo j-te operacije 𝑡𝑒1,𝑗 [Nh/kos],
- cena ure dela na delovnem mestu, kjer se izvaja j-ta operacija 𝑐𝐷𝑀𝑗 [€/h], - indeks operacije 𝑗 [26].
Po zapisu stroškov za material in stroške izdelave smo sedaj seznanjeni s ceno ure dela na delovnem mestu. Za izračun cene ure na delovnem mestu uporabimo spodnjo enačbo 2.12:
𝒄𝑫𝑴𝒋 =𝑺𝑫𝑴𝒋
𝑯𝒋 , (2.12)
kjer parametre predstavljajo:
- cena ure dela na delovnem mestu, kjer se izvaja j-ta operacija 𝑐𝐷𝑀𝑗 [€/h], - letni stroški j-tega delovnega mesta 𝑆𝐷𝑀𝑗 [€/leto],
- načrtovano letno število ur dela na j-tem delovnem mestu 𝐻𝑗 [Nh/leto] [26].
Iz enačbe 2.12 vidimo, da nam za izračun manjka podatek o letnih stroških j-tega delovnega mesta, ki pa je sestavljen iz fiksnih in variabilnih stroškov. Za izračun letnih strokov se ravnamo po enačbi 2.13:
Teoretične osnove in pregled literature
𝑺𝑫𝑴𝒋 = 𝑺𝑭𝒋+ 𝑺𝑽𝒋= 𝑺𝑭𝒋+ 𝑯𝒋∙ 𝒔𝑽𝒋, (2.13)
kjer so parametri naslednji:
- letni stroški j-tega delovnega mesta 𝑆𝐷𝑀𝑗 [€/leto], - letni fiksni stroški j-tega delovnega mesta 𝑆𝐹𝑗 [€/leto], - letni variabilni stroški j-tega delovnega mesta 𝑆𝑉𝑗 [€/leto],
- načrtovano letno število ur dela na j-tem delovnem mestu 𝐻𝑗 [Nh/leto], - urni variabilni stroški 𝑠𝑉𝑗 [€/Nh] [26].
Za izračun letnih stroškov si moramo podrobneje pogledati kako se izračuna fiksne in variabilne stroške delovnega mesta.
Najprej se osredotočimo na letne fiksne stroške delovnega mesta. Ti stroški se delijo na šest različnih skupin:
1. Stroški amortizacije osnovnih sredstev j-tega delovnega mesta,
pri amortizaciji nabavna vrednost osnovnega sredstva sčasoma pada, zato se stroški izračunajo po enačbi 2.14:
𝑺𝑨𝒋 =𝑽𝑶𝑺
𝒕𝑨 , (2.14)
kjer sestavljajo enačbo 2.14 naslednje spremenljivke:
o letni stroški amortizacije j-tega delovnega mesta 𝑆𝐴𝑗 [€/leto], o nabavna vrednost j-tega osnovnega sredstva 𝑉𝑂𝑆 [€],
o amortiziran čas osnovnega sredstva 𝑡𝐴 [leto] [26].
2. Stroški investicijskega vzdrževanja j-tega delovnega mesta,
vsi stroški večjih popravil strojev sodijo v to skupino stroškov. Višina teh stroškov je izražena s kalkulativno stopnjo v odstotkih nabavne vrednosti osnovnega sredstva in sicer po enačbi 2.15:
𝑺𝑰𝑽𝒋 =𝑽𝑶𝑺∙ 𝒊𝒗
𝟏𝟎𝟎 , (2.15)
kjer so:
Teoretične osnove in pregled literature
38
3. Stroški najema prostora j-tega delovnega mesta,
ti stroški se delijo po določenem ključu, kadar so delovna mesta v istem prostoru, lahko pa se izračuna stroške najema prostora tudi po enačbi 2.16, ki zajema površino posameznega delovnega mesta:
𝑺𝑷𝒋 = cP∙ 𝐴𝐷𝑀𝑗∙ (1 + 𝑑𝑝
100), (2.16)
kjer so parametri naslednji:
o letni stroški najema prostora j-tega delovnega mesta 𝑆𝑃𝑗 [€/m2 leto], o cena najema prostora 𝑐𝑃 [€/m2],
o površina j-tega delovnega mesta 𝐴𝐷𝑀𝑗 [m2],
o delež neizkoriščenega prostora zaradi j-tega delovnega mesta 𝑑𝑝 [%] [26].
4. Stroški klimatizacije j-tega delovnega mesta,
to so stroški ogrevanja, hlajenja in tudi prezračevanja na določenem delovnem mestu.
Ti stroški so težko določljivi, saj je pomembno koliko prostora zasede določeno delovno mesto in kako močan velik vpliv ima na njem temperatura. Te stroške se določa z delitvijo po nekem posebnem ključu. Stroški klimatizacije se označijo s 𝑆𝐾𝑗 [€/m2 leto] [26].
5. Stroški razsvetljave j-tega delovnega mesta,
ti stroški so zelo podobni stroškom klimatizacije, zato se jih prav tako določa z delitvijo s posebnim ključem. Stroški razsvetljave se označijo s 𝑆𝑅𝑗 [€/m2 leto] [26].
6. Stroški zakonskih obveznosti,
so prispevek družbi in se jih izračuna po enačbi 2.17:
𝑺𝒁𝒋=𝑉𝑂𝑆1∙ 𝑧𝑜
𝟏𝟎𝟎 , (2.17)
kjer so spremenljivke:
o letni stroški zakonskih obveznosti j-tega delovnega mesta 𝑆𝑍𝑗 [€/leto], o sedanja vrednost osnovnega sredstva 𝑉𝑂𝑆1 [€],
o mera zakonskih obveznosti 𝑧𝑜 [%] [26].
Teoretične osnove in pregled literature
Torej za izračun letnih fiksnih stroškov j-tega delovnega mesta upoštevamo vseh šest skupin, ki jih med seboj seštejemo po enačbi 2.18:
𝑺𝑭𝒋 = 𝑺𝑨𝒋+ 𝑺𝑰𝑽𝒋+ 𝑺𝑷𝒋+ 𝑺𝑲𝒋+ 𝑺𝑹𝒋+ 𝑺𝒁𝒋, (2.18)
kjer so vse spremenljivke podrobneje predstavljene zgoraj.
Sedaj si poglejmo še letne variabilne stroške delovnega mesta. Variabilni stroški se podobno kot fiksni delijo na pet skupin:
1. Stroški orodij j-tega delovnega mesta,
stroški orodij se na letni osnovi izračunajo za vsako delovno mesto posebej in se razdelijo glede na število ur, ko je bilo to orodje v uporabi. Stroški orodij se označijo s 𝑆𝑂𝑅𝑗 [€/Nh] [26].
2. Stroški pomožnega proizvodnega materiala j-tega delovnega mesta,
pomožni proizvodni material se vedno vgrajujejo v izdelke, njihovi stroški pa so v primerjavi ceno samega izdelka tako majhni, da jih skorajda zanemarimo. Pomožni proizvodni material so med drugim uporabljena barva in čistila na j-tem delovnem mestu. Vseeno se jih upošteva z oznako 𝑆𝑃𝑀𝑗 [€/Nh] [26].
3. Stroški pogonske energije j-tega delovnega mesta,
to so vsi stroški energije, ki je potrebna za delovanje vseh naprav na j-tem delovnem mestu. Stroške se označi s 𝑆𝑃𝐸𝑗 [€/h] [26].
4. Stroški tekočega vzdrževanja j-tega delovnega mesta,
to so podobni stroški kot stroški pomožnega proizvodnega materiala le, da so te namenjeni uporabi za vzdrževanje naprav in sicer stroški maziv in čistil. Stroški imajo oznako 𝑆𝑇𝑉𝑗 [€/h obratovanja] [26].
5. Stroški sredstev za varnost pri delu j-tega delovnega mesta,
stroški za varnost pri delu zajemajo vse, kar določeno delovno mesto rabi za varno delo. Stroške sredstev za varnost pri delu se označi s 𝑆𝑉𝐷𝑗 [€/h obratovanja] [26].
Za izračun letnih variabilnih stroškov j-tega delovnega mesta se vseh pet skupin sešteje med seboj po enačbi 2.19:
𝑺𝑽𝒋 = 𝑺𝑶𝑹𝒋+ 𝑺𝑷𝑴𝒋+ 𝑺𝑷𝑬𝒋+ 𝑺𝑻𝑽𝒋+ 𝑺𝑽𝑫𝒋, (2.19)
kjer so parametri razloženi zgoraj nad enačbo 2.19.
Teoretične osnove in pregled literature
40
Nazadnje se upošteva še ostale stroške delovnega mesta. Vse ostale stroške lahko prištejemo zraven k fiksnim in variabilnim stroškom. Med njih se štejejo štiri skupine ostalih stroškov:
1. Osebni dohodek proizvodnih delavcev j-tega delovnega mesta,
ta strošek se lahko smatra kot fiksni strošek, saj je delavec na svojem delovnem mestu plačan za opravljeno delo. Osebni dohodek se lahko upošteva tudi kot variabilni strošek, če delavec menja stroje na svojem delovnem mestu in tako dela na več delovnih mestih hkrati. Strošek se označi s 𝑆𝑂𝐷𝑗 [€/h] [26].
2. Stroški upravne režije j-tega delovnega mesta,
sem spadajo vsi stroški, ki jih povzroči uprava podjetja. Stroški upravne režije se računajo glede na osebni dohodek proizvodnih delavcev po enačbi 2.20:
𝑺𝑼𝑹𝒋 =𝑆𝑂𝐷𝑗∙ 𝑢𝑟
𝟏𝟎𝟎 , (2.20)
kjer so spremenljivke:
o letni stroški upravne režije j-tega delovnega mesta 𝑆𝑈𝑅𝑗 [€/Eh],
o osebni dohodek proizvodnih delavcev j-tega delovnega mesta 𝑆𝑂𝐷𝑗 [€/h], o kalkulativna stopnja upravne režije 𝑢𝑟 [%] [26].
3. Stroški obratne režije j-tega delovnega mesta,
v to skupino spadajo vsi stroški dela posrednih proizvajalcev. Tudi stroški obratne režije se računajo glede na osebni dohodek proizvodnih delavcev po enačbi 2.21:
𝑺𝑶𝑹𝒋 =𝑆𝑂𝐷𝑗∙ 𝑜𝑟
𝟏𝟎𝟎 , (2.21)
kjer so spremenljivke:
o letni stroški obratne režije j-tega delovnega mesta 𝑆𝑂𝑅𝑗 [€/Eh],
o osebni dohodek proizvodnih delavcev j-tega delovnega mesta 𝑆𝑂𝐷𝑗 [€/h], o kalkulativna stopnja obratne režije 𝑜𝑟 [%] [26].
4. Stroški prodajne režije j-tega delovnega mesta,
to so stroški, ki jih ustvari prodajni oddelek podjetja. Nanje tudi vplivajo osebni dohodki proizvodnih delavcev. Stroške se izračuna po enačbi 2.22:
𝑺𝑷𝑹𝒋=𝑆𝑂𝐷𝑗∙ 𝑝𝑟
𝟏𝟎𝟎 , (2.22)
Teoretične osnove in pregled literature
kjer so spremenljivke:
o letni stroški prodajne režije j-tega delovnega mesta 𝑆𝑃𝑅𝑗 [€/Eh],
o osebni dohodek proizvodnih delavcev j-tega delovnega mesta 𝑆𝑂𝐷𝑗 [€/h], o kalkulativna stopnja prodajne režije 𝑝𝑟 [%] [26].
Pri izračunu vseh ostalih stroškov tako spet uporabimo vse štiri skupine, ki jih sestavljajo in vse skupaj seštejemo s spodnjo enačbo 2.23 ali pa jih dodamo k fiksnim in variabilnim stroškom.
𝑺𝑶𝑺𝒋= 𝑺𝑶𝑹𝒋+ 𝑺𝑷𝑴𝒋+ 𝑺𝑷𝑬𝒋+ 𝑺𝑻𝑽𝒋+ 𝑺𝑽𝑫𝒋, (2.23)
kjer so vse oznake posameznih parametrov predstavljene na prejšnji strani le oznaka za ostale stroške j-tega delovnega mesta ima oznako 𝑆𝑂𝑆𝑗 [€/h] [26].
Ko povzamemo zadnjih nekaj strani izračunov posameznih parametrov za izračun lastne cene izdelkov, ugotovimo da se za izračun lastne cene izdelka najprej izračuna kakšne so cene posameznih stroškov v proizvodnem sistemu, ki jih potem po skupinah združujemo v celoto in dobimo željeno lastno ceno izdelka.
Teoretične osnove in pregled literature
42
3 Metodologija raziskave
3.1 Predstavitev izdelka
Podjetje je pridobilo naročilo za izdelavo kabelskih snopov. Zaradi večletne proizvodnje velikih količin obravnavanega izdelka se je odločilo oblikovati nov proizvodni sistem. Ta sistem mora omogočati izdelavo zahtevanih količin izdelkov, z minimalnim stroški in z vnaprej določeno ciljno lastno ceno izdelka.
Izdelek na sliki 3.1 je sestavljen iz žičnih snopov, plastičnih konektorjev, žičnih snopov in varnostne cevke. Vse komponente se skupaj sestavijo v sklop kabelskih snopov in tvorijo izdelek.